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医院订阅哦！“您知道城镇土地使用税纳税义务发生时间吗？——海南剑桥置业有限公司因与海南省洋浦经济开发区地方税务局新都税务分局及海南省洋浦经济开发区地方税务局税务行政管理纠纷一案行政判决书”税眼朦胧评注海南剑桥置业有限公司（下文简称剑桥公司）在法院委托的拍卖会上竞拍买到.平方米土地使用权及地上建筑物，并于年7月5日获得据以办理相关产权过户登记手续的（）龙执字第-6号《执行裁定书》，但申请办理土地过户手续时，才得知该土地已经被公安局于年5月21日扣押，无法办理过户手续。一番周折后，直到年5月14日，剑桥公司才取得本案涉案土地使用权的房地产权证。年3月25日，剑桥公司的主管税务局要求其补缴年8月1日起应缴未缴的城镇土地使用税48.万元及其滞纳金；而剑桥公司认为，土地被扣押导致其无法办理土地使用权证的期限不应收取城镇土地使用税，应当从办理房地产权证之日起开始计算缴纳城镇土地使用税。那么，土地使用税的纳税义务究竟发生于何时，税法上是怎么规定的呢？《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》第9条规定：“　新征用的土地，依照下列规定缴纳土地使用税：(一)征用的耕地，自批准征用之日起满1年时开始缴纳土地使用税；(二)征用的非耕地，自批准征用次月起缴纳土地使用税。”财税〔〕号《财政部　国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》第2条规定：“以出让或转让方式有偿取得土地使用权的，应由受让方从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，由受让方从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。”国家税务总局公告年第74号《国家税务总局关于通过招拍挂方式取得土地缴纳城镇土地使用税问题的公告》规定》：”通过招标、拍卖、挂牌方式取得的建设用地，不属于新征用的耕地，纳税人应按照《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税〔〕号）第二条规定，从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税；合同未约定交付土地时间的，从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。“根据这些规定，城镇土地使用税纳税义务发生时间根据土地的性质分为次年和次月两类。征用耕地的，自批准征用之日起满1年时开始缴纳土地使用税；征用非耕地的，自批准征用次月起缴纳土地使用税。对于次月起缴纳的，分为合同约定交付土地时间的次月缴纳和合同签订的次月缴纳。从税法规定上来看，城镇土地使用税的纳税义务发生时间已规定的非常明确，似乎不会产生争议。但在斑驳的现实生活中，对于城镇土地使用税的纳税义务发生时间尤其是次月起缴纳城镇土地使用税问题，一直以来争议不断。比如，政府对尚未拆迁完成的土地进行挂牌，即招、拍、挂的土地是“毛地”而非“净地”，土地受让方取得土地后，并不能开工建设、使用土地，即土地受让方“名义”上“取得”了土地，但“实质”上并未真正完全享有土地的占有、使用、收益、处分等全部权利，此时征收城镇土地使用税有点不合情理，有地方税务机关出台了相关政策给予了特别考虑，如海南省地方税务局规定：“对政府未按照国有建设用地使用权有偿使用合同约定的期限将土地交付给受让人，且受让人也未取得国有土地使用权证的，若土地出、受让双方签订补充协议重新约定土地交付时间，受让人按重新约定的土地交付时间次月起缴纳城镇土地使用税。”；江西省地方税务局规定：“对因政府规划、拆迁困难等客观因素造成纳税人无法使用的土地，只要纳税人能够提供县以上人民政府（含本级）或所属国土部门出具的无法使用该宗土地的有效证明，并经主管地税机关审查属实的，对这部分土地面积可以延长到地上建筑物和其他附着物拆除后的次月起申报缴纳城镇土地使用税。“税眼朦胧注意到一审法院提到的法释（）16号文和法发（）5号文的相关规定。法释（）16号文件第二十九条第二款规定，“不动产、有登记的特定动产或者其他财产权拍卖成交或抵债后，不动产、特定动产的所有权、其他财产权自拍卖成交或者抵债裁定送达买受人或者承受人时起转移。”；法发（）5号文件第二十七条规定“人民法院制作的土地使用权、房屋所有权转移裁定送达权利受让人时即发生法律效力，人民法院应当明确告知权利受让人及时到国土资源、房地产管理部门申请土地、房屋权属变更、转移登记。国土资源、房地产管理部门依据生效法律文书进行权属登记时，当事人的土地、房屋权利应当追溯到相关法律文书生效之时。”同时，税眼朦胧也注意到《中华人民共和国物权法》和刚刚发布的法释〔〕5号《最高人民法院关于适用中华人民共和国物权法若干问题的解释（一）》的相关规定。《中华人民共和国物权法》第二十八条规定：“　因人民法院、仲裁委员会的法律文书或者人民政府的征收决定等，导致物权设立、变更、转让或者消灭的，自法律文书或者人民政府的征收决定等生效时发生效力。”法释〔〕5号《最高人民法院关于适用中华人民共和国物权法若干问题的解释（一）》第七条规定：“人民法院、仲裁委员会在分割共有不动产或者动产等案件中作出并依法生效的改变原有物权关系的判决书、裁决书、调解书，以及人民法院在执行程序中作出的拍卖成交裁定书、以物抵债裁定书，应当认定为物权法第二十八条所称导致物权设立、变更、转让或者消灭的人民法院、仲裁委员会的法律文书。”这些法律上的规定，都肯定了本案人民法院作出的《执行裁定书》的效力，剑桥公司的主管税务局也是据此认为涉案土地使用权的时间应从其收到海口市龙华区人民法院送达的执行裁定书之日起开始计算，即年7月5日。税眼朦胧认为，根据本段提到的这些法律规定和本评注第2段的税法规定，一审法院、二审法院和剑桥公司主管税务局的观点并无不妥，做出的司法判决和执法行为也完全“合法”。但合乎“情理”吗？正如上文所说，土地受让方“名义”上“取得”了土地，但“实质”上并未真正完全享有土地的占有、使用、收益、处分等全部权利。固然，法院的执行裁定书表明土地受让方“取得”了土地，但”取得“了土地的“全部”权利吗？有没有”瑕疵“？《物权法》第三十一条规定：“依照本法第二十八条至第三十条规定享有不动产物权的，处分该物权时，依照法律规定需要办理登记的，未经登记，不发生物权效力。”也就是说基于人民法院、仲裁委员会的法律文书导致的物权变动，物权法第28条规定，自法律文书生效时即发生效力，无需登记，但其处分权受限制。可以看到，对依据法院的执行裁定书获得的土地是存在某些“权利”瑕疵的，法律上是承认的。综上分析，我国城镇土地使用税是按照合同、执行裁定书等”表面要件”来规定城镇土地使用税纳税义务发生时间的，没有按照获得土地的全部权利或某些重要权利等“实质要件“来规定城镇土地使用税纳税义务发生时间。表面要件“和”实质要件“不一致，决定了城镇土地使用税纳税时间争议必将持续下去！海南省第二中级人民法院行政判决书（）海南二中行终字第69号上诉人（一审原告）海南剑桥置业有限公司，住所地海南省海口市海景路91号蓝岛水岸B幢07号房。法定代表人谢旭升，总经理。委托代理人林明峰，海南大弘律师事务所律师。被上诉人（一审被告）海南省洋浦经济开发区地方税务局新都税务分局，住所地海南省洋浦经济开发区干冲大道4号。负责人陈新莲，局长。委托代理人严波，海南中邦律师事务所律师。被上诉人（一审被告）海南省洋浦经济开发区地方税务局，住所地海南省洋浦经济开发区电厂路财源楼。法定代表人潘家飞，局长。委托代理人龙册洪，该局税政法规科长。委托代理人朱长健，海南中邦律师事务所律师。上诉人海南剑桥置业有限公司（以下简称剑桥公司）因与被上诉人海南省洋浦经济开发区地方税务局新都税务分局（以下简称洋浦地税局新都分局）及被上诉人海南省洋浦经济开发区地方税务局（以下简称洋浦地税局）税务行政管理纠纷一案，不服海南省洋浦经济开发区人民法院（以下统称为一审法院）作出的（）浦行初字第4号行政判决，于年11月2日向本院提起上诉。本院于年11月16日立案受理后，依法组成合议庭，于年12月4日公开开庭审理了本案。上诉人剑桥公司的委托代理人林明峰，被上诉人洋浦地税局新都分局的负责人陈新莲及该局的委托代理人严波，被上诉人洋浦地税局的委托代理人龙册洪、徐朝建到庭参加了诉讼。本案现已审理终结。一审法院查明，年5月16日，上诉人剑桥公司参加海口市龙华区人民法院委托海南天合拍卖有限公司的拍卖会，以万元竞买到洋浦西部钢铁有限公司位于洋浦经济开发区内的.平方米土地使用权及地上建筑物。年6月18日，海口市龙华区人民法院作出了将位于洋浦经济开发区D10区内.平方米的土地使用权及地上建筑物归剑桥公司所有，剑桥公司可持裁定书到财产管理机构办理相关产权过户登记手续的（）龙执字第-6号《执行裁定书》，该裁定书于年7月5日送达剑桥公司。之后，剑桥公司积极地向洋浦经济开发区规划建设土地局（以下简称洋浦土地局）申请办理土地过户手续，后被该局告知该土地已经被洋浦经济开发区公安局一分局于年5月21日扣押，无法办理过户手续。年5月14日，剑桥公司取得本案涉案土地使用权的洋浦房地字第T号房地产权证。年3月25日，被上诉人洋浦地税局新都分局通知剑桥公司于年4月9日前到洋浦地税局纳税服务大厅补缴年8月1日起应缴未缴的城镇土地使用税48.万元及其滞纳金。年6月25日，洋浦地税局新都分局向剑桥公司发出了浦地税限改（）79号《责令限期改正通知书》。剑桥公司不服上述行政行为向洋浦地税局申请行政复议。年8月11日，被上诉人洋浦地税局作出了维持原行政行为的浦地税复决字（）2号《行政复议决定书》。剑桥公司仍不服，诉至一审法院。一审法院认为，本案争议的焦点为剑桥公司缴纳城镇土地使用税的起算时间问题。剑桥公司称应当从办理房地产权证之日起开始计算缴纳城镇土地使用税；洋浦地税局新都分局及洋浦地税局均认为应当从确认剑桥公司享有涉案土地使用权的执行裁定书送达至剑桥公司之日起开始计算城镇土地使用税。根据《城镇土地使用税暂行条例》第二条的规定，剑桥公司系属于城镇土地使用税的纳税主体，有依法申报纳税的义务。原审认为根据法释（）16号文件第二十九条第二款规定，“不动产、有登记的特定动产或者其他财产权拍卖成交或抵债后，不动产、特定动产的所有权、其他财产权自拍卖成交或者抵债裁定送达买受人或者承受人时起转移。”同时，根据法发（）5号文件第二十七条规定“人民法院制作的土地使用权、房屋所有权转移裁定送达权利受让人时即发生法律效力，人民法院应当明确告知权利受让人及时到国土资源、房地产管理部门申请土地、房屋权属变更、转移登记。国土资源、房地产管理部门依据生效法律文书进行权属登记时，当事人的土地、房屋权利应当追溯到相关法律文书生效之时。”本案中海口市龙华区人民法院在向剑桥公司送达的（）龙执字第-6号《执行裁定书》上已经明确告知其本案涉案土地使用权及地上建筑物归剑桥公司所有，上述土地使用权及地上建筑物所有权自本裁定书送达买受人时起转移。故剑桥公司取得涉案土地使用权的时间应从其收到海口市龙华区人民法院送达的执行裁定书之日起开始计算，即年7月5日。另根据财税（）号文件第二条关于有偿取得土地使用权城镇土地使用税纳税义务发生时间问题的规定，剑桥公司从年7月5日起即为本案涉案土地的使用权人，依法应当成为本案城镇土地使用税的纳税主体，其纳税义务发生时间应当从取得土地使用权之日的次月起开始计算，即年8月1日。剑桥公司诉称应从原告办理房地产权证书之日起开始计算城镇土地使用税，并认为被告应当适用《物权法》第三十一条；同时，认为其并未实际使用涉案土地，不能适用《城镇土地使用税暂行条例》第二条规定，且剑桥公司属于通过司法拍卖方式取得土地使用权也不适用财税（）号文件的规定。剑桥公司认为应适用《海南省城镇土地使用税实施细则》第3条规定，并适用琼地税发（）号文件，对没有取得土地使用权证，事实上也没有使用的，不需要缴纳税务；另外还应当适用琼地税函（）号文件，剑桥公司因政府原因没有及时办理土地使用权证，符合免税的条件。原审认为，《物权法》第三十一条适用的条件是合法取得土地使用权后再次转让的情形，本案剑桥公司不适用该条的规定；剑桥公司所称应当适用《海南省城镇土地使用税实施细则》第3条规定，但是该实施细则已在年10月3日海南省政府令第号通过的《海南省实施﹤中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例﹥办法》第十一条中予以废止，故亦不能适用该条。剑桥公司又称应适用琼地税发（）号文件和琼地税函（）号文件的意见，对于琼地税发（）号文件仅处理因政府出让土地的情形，剑桥公司通过法院拍卖取得土地的情形不适用；对于琼地税函（）号文件系处理房地产方面遗留问题，也未涉及城镇土地使用税缴纳问题，故对于剑桥公司所诉称意见，一审法院不予支持。对于剑桥公司诉称其系通过司法拍卖方式取得土地使用权不适用财税（）号文件的意见，一审法院认为该规定并没有排除法院司法拍卖程序不能适用该规定，且国家税务总局公告（）年第74号文件已经规定通过招标、拍卖、挂牌方式取得的建设用地，不属于新征用的耕地，纳税人应按照财税（）号文件第二条规定，从合同约定交付土地时间的次月起缴纳城镇土地使用税，合同未约定交付土地时间的，从合同签订的次月起缴纳城镇土地使用税。上述规定并没有限制法院拍卖方式不能适用该规定，故剑桥公司所称本案不能适用财税（）号文件的意见，依据不足，一审法院不予支持。对于剑桥公司所称因洋浦土地局的原因导致其无法办理土地使用权证的期限不应收取城镇土地使用税的意见，经审查，一方面办理土地使用权证期间并不影响剑桥公司占有和使用该土地权利，且剑桥公司认为的符合免交条件也无相关法律、法规依据。对剑桥公司的该意见，亦不予支持。综上，洋浦地税局新都分局作出的行政行为和洋浦地税局作出的复议决定，认定事实清楚，适用法律正确，程序合法，剑桥公司诉请无事实根据和相关法律、法规依据，应不予支持。遂依照《中华人民共和国行政诉讼法》第六十九条之规定，判决驳回剑桥公司要求撤销洋浦地税局新都分局作出的浦地税限改（）79号《责令限期改正通知书》的行政行为；驳回剑桥公司要求撤销洋浦地税局作出的浦地税复决字（）2号《行政复议决定书》的行政行为。上诉人剑桥公司诉称：一、原审判决认定事实错误。剑桥公司于年5月16日以万元竞买到位于洋浦经济开发区内的.平方米土地及地上建筑物。年6月18日，海南省海口市龙华区人民法院作出（）龙执字第-6号执行裁定，将上述土地使用权及地上建筑物归剑桥公司所有，剑桥公司可持裁定书到财产管理机构办理相关产权过户登记手续。剑桥公司积极地向洋浦土地局申请办理土地过户手续时，该局以洋浦经济开发区公安局一分局已于年5月21日扣押为由不予办理过户手续，后又称洋浦经济开发区公安局查封了该块土地无法过户。其后在海南省公安厅的监督下，洋浦经济开发区公安局才于年7月14日将该块土地解除查封，最终导致剑桥公司直到年5月21日才拿到土地使用权证书，在这之前，剑桥公司事实上并没有占有、使用、受益、处分过涉案土地，一审法院认定剑桥公司取得涉案土地使用权时间应从剑桥公司收到海口市龙华区人民法院送达的执行裁定书之日即年7月5日起计算的事实错误。一审法院亦认定剑桥公司办理土地使用权期间不影响剑桥公司占有和使用该土地的权利错误。二、一审判决适用法律错误。一审法院适用《财政部国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关政策的通知》（财税（）号）第二条及《国家税务总局关于通过招拍挂方式取得土地缴纳城镇土地使用税问题的公告》（国家税务局公告年第74号）认定剑桥公司纳税时间错误。因为剑桥公司不是通过买卖协议或政府拍卖获取土地使用权，而是通过司法拍卖程序并由法院协助办理土地过户与产权移交，上述规定不符合剑桥公司获取土地使用权的情形。一审判决认为《海南省城镇土地使用税实施细则》第三条的规定已被《海南省实施﹤中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例﹥颁发》第十条予以废止，因此不适用该条。但该办法第十条明确规定：“纳税人应当在土地管理部门批准使用土地后30日内将实际占用土地的权属、面积、位置、使用情况等据实向土地所在地的地方税务部门办理变更登记”。因此，剑桥公司是年5月14日获得房地产权证，则应在年6月13日前申报纳税。一审判决认定剑桥公司通过法院拍卖取得土地的情形不适用《琼地税发（）号文件，但根据该文第二条的规定，在剑桥公司未获取土地使用权证之前通过法院委托拍卖的土地一直未交付给剑桥公司占有、使用，剑桥公司获取这土地的状况与上述规定完全吻合，被上诉人应参照该规定予以征收土地使用税。综上，上诉人请求：1.撤销一审法院作出的（）浦行初字第4号行政判决；2.支持剑桥公司一审的诉讼请求。被上诉人洋浦地税局新都分局辩称，一审法院认定本案涉案土地使用权自海口市龙华区人民法院作出的（）龙执字第-6号《执行裁定书》送达剑桥公司之日起已发生转移，且认定剑桥公司为涉案城镇土地使用税的纳税义务人，纳税义务发生的时间为年8月1日，事实清楚，适用法律正确。洋浦土地局不予办理过户登记并不影响剑桥公司获得涉案土地使用权和申报缴纳城镇土地使用税，剑桥公司上诉的相关理由及适用法律错误。综上，请求依法驳回剑桥公司的上诉请求。被上诉人洋浦地税局辩称该局作出的浦地税复决字（）2号《行政复议决定书》认定事实清楚，适用法律正确，应依法驳回剑桥公司的上诉请求。其他辩解意见同洋浦地税局新都分局一致。一审证据材料已随案移送本院，并在二审庭审中各当事人均发表质证意见。本院查明的事实与一审法院认定的事实基本一致。本院另查明，剑桥公司取得的位于洋浦经济开发区D10区内.平方米的土地使用权自年5月21日至年5月21日被洋浦公安局一分局限制过户及其他手续的办理。在年6月25日之前，剑桥公司对其取得的上述土地使用权未依法进行城镇土地使用税纳税申报。本院认为，剑桥公司于年5月16日参加海南天合拍卖有限公司举行的拍卖会以万竞买到位于洋浦经济开发区D10区内.平方米的土地使用权。洋浦地税局新都分局于年3月25日作出《税务事项通知书》，在该通知书中该局通知剑桥公司于年4月9日前到洋浦地税局纳税服务大厅补缴年8月1日起应缴未缴的城镇土地使用税48.万元及其滞纳金。洋浦地税局新都分局在剑桥公司未缴纳涉案土地的城镇土地使用税情形下，该分局又于年6月25日向剑桥公司作出浦地税限改（）79号《责令限期改正通知书》。《中华人民共和国税收征收管理法》第六十二条规定“纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，或者扣缴义务人未按照规定的期限向税务机关报送代扣代缴、代收代缴税款报告表和有关资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。”根据上述规定，洋浦地税局新都分局向剑桥公司作出的《责令限期改正通知书》事实清楚，适用法律正确。在洋浦地税局新都分局向剑桥公司作出《责令限期改正通知书》之前，该分局已书面告知剑桥公司具有缴纳涉案土地的城镇土地使用税义务，且已明确具体告知剑桥公司应缴纳的时间、受理机构及救济方式等。因此，一审法院对剑桥公司所负缴纳义务的认定事实清楚，适用法律法规正确。综上，一审法院驳回剑桥公司的诉讼请求并无不当，应予维持。上诉人剑桥公司的上诉理由不成立，本院不予支持。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（一）项之规定，判决如下：驳回上诉，维持原判。二审案件受理费人民币50元，由上诉人海南剑桥置业有限公司负担。本判决为终审判决。审判长　　文魁兴审判员　　刘　霞审判员　　高玉萍二〇一五年十二月十七日书记员　　买歌豪附：本案适用的相关法律条文《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条人民法院审理上诉案件，按照下列情形，分别处理：（一）原判决、裁定认定事实清楚，适用法律、法规正确的，判决或者裁定驳回上诉，维持原判决、裁定；（二）原判决、裁定认定事实错误或者适用法律、法规错误的，依法改判、撤销或者变更；（三）原判决认定基本事实不清、证据不足的，发回原审人民法院重审，或者查清事实后改判；（四）原判决遗漏当事人或者违法缺席判决等严重违反法定程序的，裁定撤销原判决，发回原审人民法院重审。原审人民法院对发回重审的案件作出判决后，当事人提起上诉的，第二审人民法院不得再次发回重审。人民法院审理上诉案件，需要改变原审判决的，应当同时对被诉行政行为作出判决。税眼朦胧-谢德明博士分享最新财税知识传播财税观点和独到见解

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